双赢管理▏进项税额转出：4种情况案例及分析

增值税一般纳税人企业经常涉及进项税额转出的计算，本文根据最新出台的政策并结合案例，就进项税额转出需要计算的4种情况分析如下。

甲公司为从事货物加工的增值税一般纳税人，适用税率为16%。2018年8月，由于扩大出口业务，将2018年2月购进的A设备专门用于出口免税产品的加工，A设备原值300万元，账面净值285万元，购买时取得税率为17%的增值税专用发票并抵扣。2018年11月，甲公司又将其母公司2018年5月投资增加的E设备专门用于出口免税产品的加工，E设备原值400万元，账面净值380万元，接受投资时取得税率为16%的增值税专用发票并抵扣。甲公司计划将A、E两台设备一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除。

根据《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1第三十一条规定，已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生规定情形的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率。固定资产、无形资产或者不动产净值，指纳税人根据财务会计制度计提折旧或摊销后的余额。甲公司将A、E两台设备调整为专门用于出口免税产品的加工，应计算不得抵扣的进项税额分别为48.45万元（285×17%）和60.8万元（380×16%）。

企业进项税额转出除了要正确计算外，还要顾及如何在企业所得税税前扣除。根据《国家税务总局关于设备、器具扣除有关企业所得税政策执行问题的公告》（国家税务总局公告2018年第46号）规定，企业在2018年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备、器具，单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧。文件所称设备、器具，指除房屋、建筑物以外的固定资产；所称购进，包括以货币形式购进或自行建造，其中以货币形式购进的固定资产包括购进使用过的固定资产；以货币形式购进的固定资产，以购买价款和支付的相关税费，以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出，来确定单位价值。自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出来确定单位价值。因此，甲公司购进的A设备符合规定，购进设备金额及改变用途后不得抵扣的进项税额，可以选择一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除；但E设备因为接受投资取得，不符合税法规定，不能享受该政策。

乙公司为从事货物加工的增值税一般纳税人，适用税率为16%。2018年6月，将B办公楼改造为员工集体宿舍，该不动产原值1200万元，为2016年12月购买的旧房，账面净值1110万元，购买时取得征收率为5%的增值税专用发票，注明税款60万元，当期已抵扣进项税额36万元，待抵扣进项税额24元。

根据《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》（国家税务总局公告2016年15号）第七条规定，已抵扣进项税额的不动产，发生非正常损失，或者改变用途，专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额＝（已抵扣进项税额＋待抵扣进项税额）×不动产净值率，不动产净值率＝（不动产净值÷不动产原值）×100%，不得抵扣的进项税额小于或等于该不动产已抵扣进项税额的，应于该不动产改变用途的当期，将不得抵扣的进项税额从进项税额中扣减。不得抵扣的进项税额大于该不动产已抵扣进项税额的，应于该不动产改变用途的当期，将已抵扣进项税额从进项税额中扣减，并从该不动产待抵扣进项税额中扣减不得抵扣进项税额与已抵扣进项税额的差额。

乙公司将B办公楼改造为员工集体宿舍系改变用途，成为专用于集体福利的不动产，应计算不得抵扣的进项税额。

不得抵扣的进项税额=（36+24）×（1110÷1200）×100%=55.5万元，大于该不动产已抵扣进项税额，应于该不动产改变用途的当期，将已抵扣进项税额的36万元从进项税额中扣减，并从该不动产待抵扣进项税额中扣减19.5万元（55.5-36），扣减后的待抵扣进项税额4.5万元（24-19.5）于2018年12月抵扣。

对于尚处于2年分期抵扣进项税额的不动产，因改变用途所涉及的进项税额转出，不能简单地按照“不动产净值×适用税率”计算不得抵扣的进项税额，而应按照国家税务总局公告2016年15号文件的规定计算分析后再行处理。

丙公司是从事烟叶收购与销售的增值税一般纳税人，2018年9月因管理不善出现烤烟叶霉烂变质，报废2016年9月收购的烤烟叶870万元。

根据《增值税暂行条例》第十条规定，非正常损失的购进货物，以及相关的劳务和交通运输服务的进项税额不得从销项税额中抵扣。另外，根据财税〔2016〕36号文件附件1第二十五条第三款规定，购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算进项税额。计算公式为：进项税额=买价×扣除率，买价指纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销售发票上注明的价款和按照规定缴纳的烟叶税。购进农产品，按照《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》抵扣进项税额的除外。

因此，丙公司收购该批烤烟叶时适用的扣除率为13%，则应转出进项税额=870÷（1-13%）×13%=130（万元）。

对购进农产品而计算进项税额的企业，如发生税法规定应转出进项税额的非正常损失，不能简单地以账面成本计算转出进项税额，而应分析计算后再转出。并且由于扣除率发生变化，企业要分清时段，按照收购烟叶当期适用的扣除率准确计算转出的进项税额。

丁公司是从事机器设备销售的增值税一般纳税人，适用税率为16%，对所销售的部分机器设备提供安装服务。2018年9月，丁公司销售机器设备实现销售额3600万元，对所销售机器设备提供的安装业务实现销售额400万元。当月可抵扣的进项税额500万元。

根据《国家税务总局关于明确中外合作办学等若干增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告2018年第42号） 第六条规定，一般纳税人销售自产机器设备的同时提供安装服务，应分别核算机器设备和安装服务的销售额，安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。一般纳税人销售外购机器设备的同时提供安装服务，如果已经按照兼营的有关规定，分别核算了机器设备和安装服务的销售额，安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。纳税人对安装运行后的机器设备提供的维护保养服务，按照“其他现代服务”缴纳增值税。

丁公司自2018年9月起，对需要提供安装的业务，分别核算机器设备和安装服务的销售额，并将提供的安装服务视为为甲供工程提供的安装服务，选择适用简易计税方法计税，征收率为3%。

根据财税〔2016〕36号文件附件1第二十九条规定，适用一般计税方法的纳税人，兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额，主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。

丁公司不得抵扣的进项税额＝500×400÷（3600+400）=50（万元）；

9月合计应缴纳增值税＝3600×16%-（500-50）+400×3%=138（万元）。

对适用一般计税方法的纳税人，如无法划分兼营简易计税方法计税项目不得抵扣的进项税额，不能简单地以兼营简易计税方法计税项目的成本计算，而应分析计算后再转出。另外，企业有时因为月度采购与销售不配比，以及固定资产购置的影响，月度间可抵扣的进项税额不均匀，导致按月度计算的不得抵扣的进项税额有时波动较大，为此，企业应主动做好年度数据清算，避免发生涉税风险。